5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nda
yer alan “örtülü kazanç” müessesesi 5520 sayılı Kurumlar Vergisi
Kanunu’nun 13 üncü maddesi ile “Transfer fiyatlandırması yoluyla
örtülü kazanç dağıtımı” adı altında yeniden düzenlenmiş olup,
01/01/2007 tarihinde yürürlüğe giren söz konusu madde ile 5615 sayılı
Kanunla Gelir Vergisi Kanunu’nun 41 inci maddesinde yapılan
düzenlemelere ilişkin açıklamalar bu Tebliğin konusunu
oluşturmaktadır.
1- Yasal Düzenlemeler
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun
13 üncü maddesinde yer alan düzenleme aşağıdaki gibidir:
“Transfer fiyatlandırması yoluyla
örtülü kazanç dağıtımı
Madde 13 – (1) Kurumlar, ilişkili
kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri
bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında
bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla
örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat
işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve
verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler
her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak
değerlendirilir.
(2) İlişkili kişi; kurumların kendi
ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi
veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan
veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu
gerçek kişi veya kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların
veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy
hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır. Kazancın elde
edildiği ülke vergi sisteminin, Türk vergi sisteminin yarattığı
vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkânı
sağlayıp sağlamadığı ve bilgi değişimi hususunun göz önünde
bulundurulması suretiyle Bakanlar Kurulunca ilan edilen ülkelerde veya
bölgelerde bulunan kişilerle yapılmış tüm işlemler, ilişkili kişilerle
yapılmış sayılır.
(3) Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili
kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat
veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda
oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder. Emsallere
uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere
ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici
kâğıtlar olarak saklanması zorunludur.
(4) Kurumlar, ilişkili kişilerle
yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat veya bedelleri, aşağıdaki
yöntemlerden işlemin mahiyetine en uygun olanını kullanarak tespit
eder:
a) Karşılaştırılabilir fiyat yöntemi:
Bir mükellefin uygulayacağı emsallere uygun satış fiyatının,
karşılaştırılabilir mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan ve
aralarında herhangi bir şekilde ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel
kişilerin birbirleriyle yaptıkları işlemlerde uygulayacağı piyasa
fiyatı ile karşılaştırılarak tespit edilmesini ifade eder.
b) Maliyet artı yöntemi: Emsallere
uygun fiyatın, ilgili mal veya hizmet maliyetlerinin makul bir brüt
kâr oranı kadar artırılması suretiyle hesaplanmasını ifade eder.
c) Yeniden satış fiyatı yöntemi:
Emsallere uygun fiyatın, işlem konusu mal veya hizmetlerin aralarında
herhangi bir şekilde ilişki bulunmayan gerçek veya tüzel kişilere
yeniden satılması halinde uygulanacak fiyattan, makul bir brüt satış
kârı düşülerek hesaplanmasını ifade eder.
ç) Emsallere uygun fiyata yukarıdaki
yöntemlerden herhangi birisi ile ulaşma olanağı yoksa mükellef,
işlemlerin mahiyetine uygun olarak kendi belirleyeceği diğer
yöntemleri kullanabilir.
(5) İlişkili kişilerle yapılan mal veya
hizmet alım ya da satımında uygulanacak fiyat veya bedelin tespitine
ilişkin yöntemler, mükellefin talebi üzerine Maliye Bakanlığı ile
anlaşılarak belirlenebilir. Bu şekilde belirlenen yöntem, üç yılı
aşmamak üzere anlaşmada tespit edilen süre ve şartlar dahilinde
kesinlik taşır.
(6) Tamamen veya kısmen transfer
fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç, Gelir ve
Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulamasında, bu maddedeki şartların
gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı
veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır. Daha
önce yapılan vergilendirme işlemleri, taraf olan mükellefler nezdinde
buna göre düzeltilir. Şu kadar ki, bu düzeltmenin yapılması için
örtülü kazanç dağıtan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş
ve ödenmiş olması şarttır.
(7) Transfer fiyatlandırması ile ilgili
usûller Bakanlar Kurulunca belirlenir.”
Aynı Kanunun “Kabul edilmeyen
indirimler” başlıklı 11 inci maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c)
bendinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan
kazançların kurum kazancının tespitinde gider olarak indiriminin kabul
edilmeyeceği hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, 5615 sayılı Kanunla
Gelir Vergisi Kanunu’nun “Gider kabul edilmeyen ödemeler” başlıklı 41
inci maddesine eklenen (5) numaralı bentte yapılan düzenleme aşağıdaki
gibidir:
“5. Bu
fıkranın 1 ilâ 4 numaralı bentlerinde yazılı olan işlemler hariç olmak
üzere, teşebbüs sahibinin, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk
ilkesine aykırı olarak tespit edilen bedel veya fiyatlar üzerinden mal
veya hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, emsallere uygun
bedel veya fiyatlar ile teşebbüs sahibince uygulanmış bedel veya fiyat
arasındaki işletme aleyhine oluşan farklar işletmeden çekilmiş
sayılır.
Teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy
ve kayın hısımları ile doğrudan veya dolaylı ortağı bulunduğu
şirketler, bu şirketlerin ortakları, bu şirketlerin idaresi, denetimi
veya sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler
ilişkili kişi sayılır.
Bu
bent uygulamasında, imalat ve inşaat, kiralama ve kiraya verme, ödünç
para alınması veya verilmesi, ücret, ikramiye ve benzeri ödemeleri
gerektiren işlemler, her hâl ve şartta mal veya hizmet alım ya da
satımı olarak değerlendirilir.
İşletmeden çekilmiş sayılan farklar, ilişkili kişi tarafından beyan
edilmiş gelir veya kurumlar vergisi matrahının hesabında dikkate
alınmış ise ilişkili kişinin vergilendirme işlemleri buna göre
düzeltilir. İlişkili kişiler ve bu kişilerle yapılan işlemler hakkında
bu maddede yer almayan hususlar bakımından, 5520 sayılı Kurumlar
Vergisi Kanununun 13 üncü maddesi hükmü uygulanır.”
2- Kapsam
Türkiye’deki tam ve dar mükellef gerçek
kişi ve kurumların tamamı bu düzenlemenin kapsamı içinde olup,
ilişkili kişilerle gerek yurt içi gerekse yurt dışı faaliyetleri ile
ilgili olarak yapılan mal veya hizmet alım ya da satım işlemleri
transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı çerçevesinde
değerlendirilecektir.
2.1- Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden
Kurumların ilişkili kişilerle emsallere
uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat
üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmaları durumunda,
kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü
olarak dağıtılmış sayılacaktır.
Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü
kazanç dağıtımından söz edebilmek için;
-
Bir kurum tarafından bir
mal veya hizmet alım ya da satımının (alım, satım, imalat ve inşaat
işlemleri, kiralama, kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve
verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler de
bu kapsamdadır.) yapılmış olması,
-
Söz konusu kurumun bu mal
veya hizmet alım ya da satımını ilişkili kişilerle yapmış olması,
-
Bu mal veya hizmet alım
ya da satımında “emsallere uygunluk ilkesi”ne aykırı olarak fiyat veya
bedel tespiti yapılmış olması
gerekmektedir.
Dolayısıyla kurumların ilişkili
kişilerle emsallere uygunluk ilkesine göre tespit ettikleri fiyat veya
bedel üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımı yapmış olmaları
durumunda transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımından
söz edilmeyecektir.
2.2- Gelir Vergisi Kanunu Yönünden
Gelir
Vergisi Kanunu’nun 41 inci maddesinin (5) numaralı bendi gereğince,
teşebbüs sahibinin ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine
aykırı olarak tespit edilen bedel veya fiyatlar üzerinden mal veya
hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, emsallere uygun bedel
veya fiyatlar ile teşebbüs sahibince uygulanmış bedel veya fiyat
arasındaki işletme aleyhine oluşan farklar işletmeden çekilmiş
sayılacaktır.
Bu çerçevede,
-
Teşebbüs sahibi
tarafından bir mal veya hizmet alım ya da satımının yapılmış olması,
-
Teşebbüs sahibinin bu mal
veya hizmet alım ya da satımını ilişkili kişilerle yapmış olması,
-
Bu mal veya hizmet alım
ya da satımında “emsallere uygunluk ilkesi”ne aykırı olarak fiyat veya
bedel tespiti yapılmış olması
halinde
emsallere uygun bedel veya fiyat ile teşebbüs sahibince uygulanmış
bedel veya fiyat arasındaki işletme aleyhine oluşan farklar işletmeden
çekilmiş sayılacaktır.
Gelir Vergisi Kanunu’nun uygulanmasında
“teşebbüs sahibi” ifadesi, ticari ve zirai kazanç yönünden gelir
vergisine tabi gerçek kişiler ile adi ortaklıkların ortakları,
kollektif şirketlerin ortakları, adi ve eshamlı komandit şirketlerin
komandite ortaklarını kapsamaktadır.
3- İlişkili Kişi
Bir kurum açısından ilişkili kişi;
-
Kurumların kendi
ortaklarını,
-
Kurumların veya
ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurumları,
-
Kurumların veya
ortaklarının idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya
dolaylı olarak bağlı bulunduğu gerçek kişi veya kurumları,
-
Kurumların veya
ortaklarının idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından nüfuzu
altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları,
-
Ortakların eşlerini,
-
Ortakların veya eşlerinin
üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın
hısımlarını
ifade etmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13 üncü
maddesinde geçen “gerçek kişi” ifadesi, Gelir Vergisi Kanunu’nun
uygulanmasında gerçek kişi olarak kabul edilip vergiye tabi tutulan
şahıslar ile şahıs şirketleri ya da adi ortaklıkları; “kurum” ifadesi
de sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları,
dernek veya vakıflar ile bunlara ait iktisadi işletmeleri ve iş
ortaklıklarını kapsamaktadır.
Gelir Vergisi Kanunu’nun uygulanmasında
ise teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil
yansoy ve kayın hısımları ile doğrudan veya dolaylı ortağı bulunduğu
şirketler, bu şirketlerin ortakları, bu şirketlerin idaresi, denetimi
veya sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler
ilişkili kişi sayılmaktadır.
Örneğin, (ABC) Adi Ortaklığı’nın
ortaklarından (A)’nın ortağı olduğu (D) Ltd. Şti. ile emsallere
uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen fiyat üzerinden yaptığı
mal satışı işlemi ilişkili kişilerle yapılmış sayılarak
emsallere uygun bedel ile teşebbüs sahibince uygulanmış bedel
arasındaki işletme aleyhine oluşan farklar işletmeden çekilmiş
sayılacaktır.
Gerek gelir vergisi gerekse kurumlar
vergisi mükellefleri yönünden, kazancın elde edildiği ülke vergi
sisteminin, Türk vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi
ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkanı sağlayıp sağlamadığı ve
bilgi değişimi hususunun göz önünde bulundurulması suretiyle Bakanlar
Kurulu’nca ilan edilen ülkelerde veya bölgelerde bulunan kişilerle
yapılmış tüm işlemler ilişkili kişilerle yapılmış sayılacaktır.
İlişkili kişi ifadesi aşağıdaki şemada
gösterilmekle birlikte, her işlemin kendi koşulları içinde
değerlendirileceği tabiidir.
Yukarıdaki şemada görüldüğü üzere;
(A) Kurumunun;
-
Ortak (B) Kurumu,
-
Ortak (B) Kurumunun
doğrudan ortağı olduğu (G) Kurumu,
-
Ortak (B) Kurumunun
dolaylı olarak ortağı olduğu (H) Kurumu,
-
Ortak (B) Kurumunun
kurucusu olduğu (F) Derneği ve bu derneğin iktisadi işletmesi,
-
(F) Derneğine ait
iktisadi işletmede çalışan (Z) Gerçek Kişisi,
-
Ortakla ilişkili (F)
Derneğinin kurucularından (I) Kurumu,
-
Ortakla ilişkili (F)
Derneğinin dolaylı olarak bağlı bulunduğu (AD) Gerçek Kişisi veya
Kurumu,
-
Ortak (B) Kurumunun
doğrudan ortağı olduğu (D) Kurumu,
-
Ortak (D) Kurumunda
çalışan Finans Müdürü (R),
-
Ortak (B) Kurumunda
çalışan (M) Gerçek Kişisi,
-
Ortak (J) Gerçek Kişisi,
-
Ortak (J) Gerçek
Kişisinin altsoyu, üstsoyu ve yansoyu,
-
Ortak (J) Gerçek
Kişisinin Eşi (K),
-
Ortak (J) Gerçek
Kişisinin Eşi (K)’nın üstsoyu ve yansoyu,
-
Ortak (J) Gerçek
Kişisinin doğrudan ortağı olduğu (L) Kurumu,
-
Ortak (J) ile ilişkili
(L) Kurumunun doğrudan ortağı olduğu (AB) Kurumu,
-
(AB) Kurumunun Yönetim
Kurulu Başkanı (Ş),
-
Yönetim Kurulu Başkanı
olan (Ş)’nin üye olduğu (AC) Derneği,
-
(S) İş Ortaklığı,
-
(S) İş Ortaklığının diğer
ortağı (T) Kurumu
ile yaptığı mal veya hizmet alım ya da
satım işlemleri, ilişkili kişilerle yapılan işlemler olarak
değerlendirilecektir.
Öte yandan, aynı derneğe üye olan
gerçek kişi veya kurumların, sadece aynı derneğin üyeleri olmaları
nedeniyle ilişkili kişi kapsamında değerlendirilmeleri mümkün
bulunmamaktadır.
(A) Kurumunun;
-
İştirak (C),
-
İştirak (C)’nin doğrudan
ortağı olduğu (P) Kurumu,
-
İştirak (C) ile ilişkili
(P) Kurumunun doğrudan bağlı bulunduğu (R) Kurumu,
-
İştirak (C) ile ilişkili
(P) Kurumunun dolaylı olarak bağlı bulunduğu (AE) Gerçek Kişisi veya
Kurumu,
-
İştirak (C) ile ilişkili
(P) Kurumunun kurucusu olduğu (AF) Vakfı,
-
İştirak (C)’nin doğrudan
ortağı olduğu (N) Kurumu,
-
İştirak (C)’nin dolaylı
olarak ortağı olduğu (O) Kurumu,
-
İştirak (C)’nin doğrudan
bağlı bulunduğu (Y) Gerçek Kişisi,
-
İştirak (C)’nin doğrudan
bağlı bulunduğu (U) Kurumu,
-
İştirak (C)’nin dolaylı
olarak bağlı bulunduğu (V) Gerçek Kişisi veya Kurumu
ile yaptığı mal veya hizmet alım ya da
satım işlemleri, ilişkili kişilerle yapılan işlemler olarak
değerlendirilecektir.
3.1- Kurumlar Vergisi Kanunu’nun
Uygulamasında İlişkili Kişi
3.1.1- Kurumların Kendi Ortakları
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 2 nci
maddesinde tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığına bakılmaksızın
kurumlar vergisine tabi olan mükelleflerin gerçek ve tüzel kişi
ortakları Kanunun 13 üncü maddesi gereğince ilişkili kişi sayılacak ve
bu kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak yapılan mal
veya hizmet alım ya da satım işlemleri transfer fiyatlandırması
yoluyla örtülü kazanç dağıtımı çerçevesinde değerlendirilecektir.
Dolayısıyla, kurumların doğrudan veya dolaylı olarak sermaye payına
sahip gerçek kişi veya kurum ortakları ilişkili kişi kapsamında
değerlendirilecektir.
Diğer taraftan, gerek ortakların
doğrudan veya dolaylı ortak oldukları kurumlarla, gerekse bu
kurumların kendi aralarındaki ilişki Kurumlar Vergisi Kanunu’nun
uygulamasında ilişkili kişi kapsamında değerlendirilecektir.
Bu ilişkilerde sermaye veya kâr payı
oranının herhangi bir önemi bulunmamaktadır.
3.1.2- Kurumların veya Ortaklarının
İlgili Bulunduğu Gerçek Kişi veya Kurum
Kurumun ilgili bulunduğu gerçek kişi
ifadesinden, kendi ortağı olan gerçek kişiler dışında kalan,
kurumların ortağı olduğu şahıs şirketlerinin diğer gerçek kişi
ortakları ile kurum çalışanları gibi
şahıslar anlaşılmaktadır.
Öte yandan, kurum çalışanlarının söz
konusu kurum ile ilişkilerinin sadece işveren-hizmet erbabı ilişkisi
içinde bulunması durumunda ilgili kurum ile kurum çalışanı, yapılan
ücret ödemeleri bakımından ilişkili kişi kapsamında
değerlendirilmeyecektir. Ancak, kurum ile çalışanları arasında
yukarıda belirtilen istihdam ilişkisi dışındaki işlemler, ilişkili
kişilerle yapılan işlem kapsamında değerlendirilecektir.
Kurumun ilgili bulunduğu kurum ise
kendi ortağı dışında, kurumun kendisinin ortaklığının bulunduğu bir
başka kurumu yani iştiraklerini ifade etmektedir. Bir kurum diğer bir
kuruma ortak ise iki kurum ilişkili sayılacak, ortak olduğu kurum
üzerinden başka bir kuruma ortak ise dolaylı olarak ilişkili olduğu
kabul edilecektir. Diğer bir ifadeyle, kurumların doğrudan veya
dolaylı olarak iştirak ettiği diğer kurumlar ve şahıs şirketleri
ilişkili kişi kapsamında değerlendirilecektir. Öte yandan kurumun
ortağı olduğu şahıs şirketlerinin diğer kurum ortakları ilişkili kişi
sayılacaktır.
Kurum ortağının ilgili bulunduğu gerçek
kişiler, Kanunun 13 üncü maddesinin (2) numaralı fıkrasında da
belirtildiği üzere, ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin
üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları, kayın
hısımlarını ya da kurum ortakları ile ekonomik ve sosyal olarak
ilişkisi bulunan gerçek kişileri ifade etmektedir.
Örneğin; (A) Kurumunun ortağı olan (B)
gerçek kişisinin ekonomik ve sosyal olarak yakın ilişkide bulunduğu
(C) gerçek kişisinin şahsi işletmesi ile yaptığı mal veya hizmet alım
ya da satım işlemleri ilişkili kişilerle yapılmış sayılacaktır. Ayrıca
kurum ortağının ortak olduğu şahıs şirketlerinin diğer gerçek kişi
ortakları ilişkili kişi sayılacaktır.
Kurum ortağının ilgili bulunduğu kurum
ise, kurum ortağının başka bir kurum ile olan ortaklık ilişkisini
ifade etmektedir. Ayrıca kurum ortağının ortak olduğu şahıs
şirketlerinin diğer kurum ortakları ilişkili kişi sayılacaktır. Diğer
bir ifadeyle, kurum ortaklarının doğrudan veya dolaylı olarak ortak
olduğu kurumlar ve şahıs şirketleri ile söz konusu kurum ve şahıs
şirketlerinin diğer kurum ortakları ilişkili kişi sayılacaktır.
Örneğin; bir kurumun kendi ortağı tüzel
kişinin iştiraki olan başka bir tüzel kişi ile yaptığı mal veya hizmet
alım ya da satım işlemleri ilişkili kişilerle yapılmış sayılacaktır.
Öte yandan, bir kurumun ilgili
bulunduğu gerçek kişi veya kurumların kendi aralarındaki ilişki ve bir
kurumun ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurumların
kendi aralarındaki ilişki
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun uygulamasında ilişkili kişi kapsamında
değerlendirilecektir.
(A) Kurumunun;
-
Ortak (F) Kurumu,
-
Ortak (F) Kurumunda
çalışan Bölge Müdürü (U),
-
Ortak (F)’nin ortağı (G)
Kurumu,
-
(G) Kurumunda çalışan
Uzman (V),
-
Ortak (F)’nin ortağı (H)
Gerçek Kişisi,
-
Ortak (I) Gerçek Kişisi,
-
Ortak (I) Gerçek
Kişisinin Eşi (J),
-
Ortak (I) Gerçek
Kişisinin Eşi (J)’nin alt ve üstsoyu ile yansoyu ,
-
Ortak (I)’nın alt ve
üstsoyu ile yansoyu,
-
Finans Müdürü (T),
-
Muhasebe Yetkilisi (Z)
ile yaptığı mal veya hizmet alım ya da
satım işlemleri, ilişkili kişilerle yapılan işlemler olarak
değerlendirilecektir.
(B) Kurumunun;
-
İştiraki (K) Kurumu,
-
(K) Kurumunun iştirak
olarak katıldığı (O) Kurumu,
-
(O) Kurumunda çalışan
Mühendis (İ),
-
(K) Kurumunun iştirak
olarak katıldığı (P) Kurumu,
-
İştiraki (L) İş
Ortaklığı,
-
(L) İş Ortaklığının diğer
ortağı (C) Kurumu,
-
İştiraki (M) Kurumu,
-
İştirak olarak katıldığı
(M) Kurumuna ortak olan (S) Kurumu,
-
(S) Kurumunda çalışan
Hukuk Müşaviri (Ü),
-
İştirak olarak katıldığı
(M) Kurumuna ortak olan (T) Gerçek Kişisi,
-
(M) Kurumunun Genel
Müdürü (Ç),
-
Genel Müdür (Ç)’nin üye
olduğu (R) Derneği,
-
(R) Derneğinde çalışan
Muhasebe Yetkilisi (O)
ile yaptığı mal veya hizmet alım ya da
satım işlemleri, ilişkili kişilerle yapılan işlemler olarak
değerlendirilecektir.
3.1.3- Kurumun veya
Ortaklarının İdaresi, Denetimi veya Sermayesi Bakımından Doğrudan veya
Dolaylı Olarak Bağlı Bulunduğu ya da Nüfuzu Altında Bulundurduğu
Gerçek Kişi veya Kurumlar
Kurumun veya ortaklarının idaresi
bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu gerçek
kişiler; ortaklık ilişkisi olmaksızın kurumun kararlarında doğrudan
veya dolaylı olarak etkisi bulunabilecek kurumun yönetim kurulu başkan
ve üyeleri, genel müdürü, üst düzey müdürleri, aynı düzeydeki yüksek
memurları gibi şahısları ifade etmektedir. Ayrıca, ortaklık
ilişkisi olmaksızın kurumun kararlarında doğrudan veya dolaylı olarak
etkide bulunabilecek herhangi bir gerçek kişi veya kurum ilişkili kişi
sayılacaktır.
Kurumun veya ortaklarının denetimi
bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu gerçek kişi
veya kurumlar ifadesinden, ortaklık ilişkisi olmaksızın kurumun
kararlarında doğrudan veya dolaylı olarak etkisi bulunabilecek kurumun
denetçileri gibi gerçek ve tüzel kişiler anlaşılmaktadır. Örneğin, bir
limited şirket denetçisinin eşinin ortak olduğu diğer şirketin limited
şirket ile yaptığı mal veya hizmet alım ya da satım işlemleri, kurumun
denetim bakımından bağlı bulunduğu ilişkili kişilerle yapılan
işlemleri ifade etmektedir.
Yukarıdaki bölümde ilişkili kişiler
arasında sayılan kurum ortakları, kurumun sermayesi bakımından bağlı
olduğu bir gerçek kişi veya kurumu ifade etmektedir.
Diğer taraftan, bir şirket ile söz
konusu şirketin kurucu hisse senetleri ve/veya intifa senetlerine
sahip olan gerçek kişi ve kurumlar ilişkili kişi kapsamında
değerlendirilecektir.
Nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi
veya kurumlar ifadesi, kurumun ekonomik ve ticari kararlarını doğrudan
ya da dolaylı olarak etkileyecek şekilde sürekli bir iktisadi ilişki
veya devamlı borç para verme ya da alma ilişkisi içinde bulunduğu
gerçek kişi veya kurumları ifade etmektedir.
Örneğin, bir şirketin kararlarına
doğrudan ya da dolaylı olarak etkide bulunabilecek ölçüde ve
süreklilikte borç verdiği kişileri
nüfuzu altında bulundurduğu kabul edilebilir. Benzer şekilde, imalat
faaliyeti ile uğraşan (A) Ltd. Şti.’nin sürekli olarak aynı gerçek
kişiden sağladığı girdileri kullanması ya da alışlarının ve/veya
satışlarının büyük bir kısmını aynı kurumdan yapması durumunda da söz
konusu şirketin ilgili gerçek kişi/kurumun nüfuzu altında olduğu kabul
edilebilir.
Bir gerçek kişi/kurum ile bir başka
gerçek kişi/kurum arasında olağan ticari faaliyet çerçevesinde sadece
bayilik ilişkisinin bulunması durumunda söz konusu gerçek kişi veya
kurumlar bayiliğe ilişkin mal ve hizmetler bakımından ilişkili kişi
kapsamında değerlendirilmeyecek, bayiliğin konusunu oluşturan mal ve
hizmet alım satımları dışındaki işlemler bakımından ise ilişkili kişi
kapsamında değerlendirilebilecektir. Ayrıca bayilik ilişkisi dışındaki
başka bir nedenle ilişkili sayılan kurum veya kişiler arasında
bayiliğe ilişkin mal ve hizmet alım satımı bakımından da ilişkinin
varlığı kabul edilebilecektir.
Bir kurumun diğer
bir kurumla ilişkili sayılabilmesi için kurumun diğer bir kurum
tarafından kontrol edilmesi, kurumun başka bir kurumu kontrol etmesi
ya da aynı kurum ile ortak kontrol altında bulunması gerekmektedir.
(C) Kurumunun;
-
İştiraki (B) Kurumu,
-
(B) Kurumunda çalışan
Avukat (N),
-
İştiraki (B) Kurumunun
diğer ortağı (D) Kurumu,
-
(D) Kurumunda çalışan
Mali Müşavir (Ç),
-
İştiraki (A) Kurumu,
-
İştiraki (A) Kurumunun
ortağı (E) Gerçek Kişisi,
-
Kurucusu olduğu (F)
Vakfı,
-
(F) Vakfına Ait İktisadi
İşletme,
-
(F) Vakfına Ait İktisadi
İşletmede çalışan Genel Müdür (R)
ile yaptığı mal veya hizmet alım ya da
satım işlemleri, ilişkili kişilerle yapılan işlemler olarak
değerlendirilecektir.
3.1.4- Ortakların Eşleri
Kurum ortaklarının eşleri, söz konusu
ortak ile aralarında
yasal evlilik bağı bulunan kişiyi ifade etmektedir.
3.1.5- Ortakların veya
Eşlerinin Üstsoy ve Altsoyu, Üçüncü Derece Dahil Yansoy
Hısımları ve Kayın Hısımları
Ortakların veya eşlerinin anne, baba,
büyükanne ve büyükbabaları, çocukları ve torunları ile üçüncü derece
dahil yansoy hısımları (ortak bir kökten gelen kişiler) ve kayın
hısımları (eşlerden biri ile diğer eşin kan hısımları) ilişkili kişi
sayılacaktır. Ancak evliliğin sona ermesi ile kayın hısımlığı ortadan
kalkmamaktadır.
3.2- Gelir Vergisi Kanunu’nun
Uygulamasında İlişkili Kişi
Gelir Vergisi Kanunu’nun uygulamasında
teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy
ve kayın hısımları ile doğrudan veya dolaylı ortağı bulunduğu
şirketler, bu şirketlerin ortakları, bu şirketlerin idaresi, denetimi
veya sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler
ilişkili kişi sayılmaktadır.
Teşebbüs sahibi bir şirkete doğrudan
veya dolaylı ortak ise teşebbüs sahibi ile söz konusu şirketler
ilişkili kişi kapsamındadır. Bu ilişkide sermaye veya kâr payı
oranının herhangi bir önemi bulunmamaktadır.
Örneğin, şahsi işletmesi olan (A)
gerçek kişisinin aynı zamanda (ABC) Ltd.Şti.’nde ortaklığı bulunması
durumunda, (A) gerçek kişisi ile (ABC) Ltd.Şti. ilişkili kişi
kapsamında değerlendirilecektir.
Aynı şekilde teşebbüs sahibi bir
şirkete doğrudan veya dolaylı ortak ise teşebbüs sahibi ile söz konusu
şirketin ortakları ilişkili kişi kapsamındadır. Örneğin; (A) gerçek
kişisi ile (ABC) Ltd. Şti.’nin diğer ortağı olan (B) gerçek kişisi
ilişkili kişi kapsamındadır.
Teşebbüs sahibinin doğrudan veya
dolaylı ortağı bulunduğu şirketlerin idaresi, denetimi veya sermayesi
bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler ifadesinden,
teşebbüs sahibinin doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu
şirket/şirketlerin ekonomik ve ticari kararlarını etkileyebilecek
ölçüde sermayesine, kâr payına veya oy kullanma hakkına sahip olduğu
diğer şirketler anlaşılmaktadır.
Öte yandan,
teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve
altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy ve kayın hısımları, doğrudan veya
dolaylı ortağı bulunduğu şirketler ile bu şirketlerin ortakları, bu
şirketlerin idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından kontrolü
altında bulunan diğer şirketlerin aralarındaki ilişki Gelir Vergisi
Kanunu’nun uygulamasında ilişkili kişi kapsamında
değerlendirilecektir.
