Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, yapılan incelemeler sonucu sahte
veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığı tespit edilen
mükellefler için kasıt unsurunun araştırılıp araştırılmayacağı, bu belgeleri
bilmeden kullandığı belirlenenler hakkında vergi suçu raporları düzenlenip
düzenlenmeyeceği hususlarında duraksamaya düşüldüğü anlaşılmış ve aşağıdaki
açıklamaların yapılmasına gerek duyulmuştur.
    Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun(1) 4369 sayılı Kanunla(2)
değişmeden önceki 344 üncü maddesinin 2 numaralı bendinde, sahte veya
muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek veya bunları bilerek
kullanmak kaçakçılık fiili olarak belirlenmiş ve bu belgeleri düzenlemek yada
bilerek kullanmak suretiyle vergi ziyaına neden olunması halinde oluşan
kaçakçılık suçunu işleyenler hakkında hükmolunacak ağır hapis cezası da
değişmeden önceki 359 uncu maddenin 2 numaralı bendinde düzenlenmiş idi.
    4369 sayılı Kanunla, 01/01/1999 tarihinden geçerli olmak üzere ceza
hükümlerinde bazı değişiklikler yapılmış ve kaçakçılık suçları ile bu suçlar
için hükmolunacak hapis cezalarına yeniden düzenlenen 359 uncu maddede yer
verilmiştir. Bu düzenlemede kasıt unsuru taşıyan ve aynı zamanda nitelikli
fiiller kaçakçılık suçu olarak belirlenmiş ve sahte veya muhteviyatı
itibari ile yanıltıcı belge düzenlenmesi veya bunların kullanılması da
kaçakçılık suçları arasında sayılmıştır.
    Maddede sahte belge, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar
varmış gibi düzenlenen belge, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ise
gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu
mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı bir şekilde yansıtan belge
olarak tanımlanmıştır.
    Öte yandan, Türk Ceza Kanununun(3) 1 inci maddesinde suçlar; cürüm ve
kabahat olarak belirlenmiş, aynı Kanunun 45 inci maddesinde de, cürümde kastın
bulunmaması halinin cezayı kaldıracağı hükmüne yer verilmiştir.
    Buna göre; failin, fiilin oluşturduğu suçtan sorumlu tutulabilmesi için
kastın mevcudiyeti gerekmekte, kasten hareket edilmiş sayılabilmesi için suçu
oluşturan fiilin bilerek ve isteyerek işlenmiş olması, dolayısıyla da bunun
araştırılması icap etmektedir.
    Yukarıdaki hükümler göz önüne alındığında, sahte veya muhteviyatı
itibariyle yanıltıcı belgenin gerek düzenlenmesinin gerekse kullanılmasının
kaçakçılık suçunun oluşması yönünden ayrı ayrı değerlendirilmesi gerektiği
sonucu ortaya çıkmaktadır. Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge
düzenlenmesi, kastın karinesi olup, bunun ayrıca değerlendirilmesine gerek
bulunmamaktadır. Ancak, gerçekte yapılan bir mal veya hizmet alımı
karşılığında mal veya hizmeti sağlayan tarafından kendi belgesi yerine bir
başka mükellefin belgesi verilebilmektedir. Bu gibi durumlarda iş veya
hizmetin mahiyetine göre belgeyi alan tarafın bu belgenin mal veya hizmetin
sağlandığı mükellefe ait olup olmadığını bilemediği durumlar söz konusu
olabilmektedir. Bu gibi durumlarda sahte belgeyi kullanmış olan mükellefin, bu
belgenin satın aldığı mal veya hizmeti sağlayana ait olmadığını bilip
bilmemesi önem taşıyacaktır. Şayet kullanıcının belgenin sahte olduğunu
bilmesi gerekiyorsa, bir başka deyimle, kasıt söz konusu ise burada 359 ncu
maddede belirtilen anlamda bir sahte belge kullanımı söz konusu olacaktır.
Aksi takdirde ise suçun manevi unsuru oluşmadığından durum madde kapsamında
değerlendirilemeyecektir.
    Bu itibarla, kaçakçılık suçunun oluşması sahte veya muhteviyatı itibariyle
yanıltıcı belgenin bilerek kullanılıp, kullanılmadığının; diğer bir anlatımla,
bu kullanımda kastın bulunup bulunmadığının değerlendirilmesine ve
belirlenmesine bağlı bulunmaktadır. Yapılan incelemelerde sahte veya
muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerin bilerek, isteyerek kullanıp
kullanılmadığının vergi incelemesine yetkili olanlarca değerlendirilmesi ve bu
belgeleri bilerek kullandığı sonucuna varılan mükellefler için vergi suçu
raporları düzenlenmesi, haklarında cumhuriyet savcılıklarına suç duyurularında
bulunulması ile bu belgelerin kullanılması sonucu vergi ziyaına da sebebiyet
verilmiş olması halinde 344 üncü maddenin üçüncü fıkrası uyarınca üç kat vergi
ziyaı cezası kesilmesi gerekmektedir.
    Ancak; sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerin bilerek
kullanılıp kullanılmadığının araştırılmasında bu belgeleri bilmeden kullandığı
sonucuna varılan mükellefler adına vergi suçu raporları düzenlenmemesi ve
haklarında cumhuriyet savcılıklarına suç duyurularında bulunulmaması icap
etmektedir. Ayrıca, bu belgeleri kullanmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet
verilmiş olması halinde bu mükellefler adına 344 üncü maddenin ikinci fıkrası
uyarınca vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekmektedir.
    Tebliğ olunur.
------------------------------------------------------------------------------
(1) 10/01/1961 tarihli ve 10703 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.
(2) 29/07/1998 tarihli ve Mükerrer 23417 sayılı Resmi Gazete'de
yayımlanmıştır.
(3) 13/03/1926 tarihli ve 320 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.

Başa Dön